Податковий кодекс України (ПКУ). Науково-практичний коментар.

Стаття 180. Платники податку

180.1. Для цілей оподаткування платником податку є:

1) будь-яка особа, що провадить господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу;

2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку;

3) будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України, а також:

особа, на яку покладається дотримання вимог митних режимів, які передбачають повне або часткове умовне звільнення від оподаткування, у разі порушення таких митних режимів, встановлених митним законодавством;

особа, яка використовує, у тому числі при ввезенні товарів на митну територію України, податкову пільгу не за цільовим призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із цим Кодексом, а також будь-які інші особи, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено.

Норми цього пункту не застосовуються до операцій з ввезення на митну територію України фізичними особами (громадянами) чи суб'єктами підприємницької діяльності, які не є платниками податку, культурних цінностей, зазначених у пункті 197.7 статті 197 цього Кодексу;

4) особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи;

5) особа - управитель майна, яка веде окремий податковий облік з податку на додану вартість щодо господарських операцій, пов'язаних з використанням майна, що отримане в управління за договорами управління майном.

Для цілей оподаткування господарські відносини між управителем майна з власної господарської діяльності та його діяльності з управління майном прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів. Норми цього підпункту не поширюються на управителів майна, які здійснюють управління активами інститутів спільного інвестування, фондів банківського управління, фондів фінансування будівництва та фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону;

6) особа, що проводить операції з постачання конфіскованого майна, знахідок, скарбів, майна, визнаного безхазяйним, майна, за яким не звернувся власник до кінця строку зберігання, та майна, що за правом успадкування чи на інших законних підставах переходить у власність держави (у тому числі майна, визначеного у статті 243 Митного кодексу України), незалежно від того, чи досягає вона загальної суми операцій із постачання товарів/послуг, визначеної пунктом 181.1 статті 181 цього Кодексу, а також незалежно від того, який режим оподаткування використовує така особа згідно із законодавством;

7) особа, що уповноважена вносити податок з об'єктів оподаткування, що виникають внаслідок поставки послуг підприємствами залізничного транспорту з їх основної діяльності, що перебувають у підпорядкуванні платника податку в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України;

8) особа - інвестор (оператор), який веде окремий податковий облік, пов'язаний з виконанням угоди про розподіл продукції.

180.2. Особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

180.3. Особи, зазначені у пункті 180.2 цієї статті, мають права, виконують обов'язки та несуть відповідальність, передбачену законом, як платники податку.

180.4. Положення цієї статті не поширюються на осіб-нерезидентів, які надають послуги з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об'єкта "Укриття" на екологічно безпечну систему, фінансування яких здійснюється за рахунок коштів міжнародної технічної допомоги, що надається на безоплатній та безповоротній основі, відповідно до положень Рамкової угоди між Україною та Європейським банком реконструкції та розвитку стосовно діяльності Чорнобильського фонду "Укриття" в Україні та Угоди про грант (Проекту ядерної безпеки Чорнобильської АЕС) між Європейським банком реконструкції та розвитку як Розпорядником коштів, наданих згідно з Грантом з Рахунка ядерної безпеки, Урядом України та Чорнобильською атомною електростанцією.

Коментар:

1. Особливістю непрямого податку є неспівпадіння в одній особі формального та реального платників податків. Стаття 180 ПК України визначає формальних платників податку.

Визначення платника податку містить стаття 15 ПК України. Однак зазначене визначення слід розуміти як загальне визначення платника як суб'єкта податкових відносин. Згідно п. 15.2 ст. 15 ПК України кожний з платників податків може бути платником податку за одним або кількома податками та зборами.

Коментована стаття містить перелік платників податку виключно для цілей оподаткування ПДВ, таким чином будь-яка суперечність між статтею 180 ПК України та статтею 15 ПК України відсутня. Це стосується і застосування в тексті розділу терміна "платник податку", що застосовується виключно в розумінні статті 180 ПК України.

Філії та інші відокремлені підрозділи юридичних осіб, крім представництв нерезидентів, що не мають статусу юридичної особи, не є платниками ПДВ.

Не є платниками ПДВ платники єдиного податку, які віднесені, відповідно до статті 291 ПК України, до першої та другої груп платників єдиного податку.

Обов'язковою передумовою для формування особою як податкового зобов'язання (крім випадків, передбачених в підпункті 3 пункту 180.1 та п. 180.2 статті 180 ПК), так і податкового кредиту є реєстрація особи платником ПДВ.

2. Перелік платників податку, що міститься в п. 180.1, є вичерпним та не підлягає розширеному тлумаченню.

Так, платниками податку є:

2.1. Будь-яка особа, що провадить господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу.

Термін "особа" для цілей Розділу V Кодексу визначений в п. 14.1.139 статті 14 ПК України, згідно якого особою є будь-яка із зазначених нижче осіб:

а) юридична особа, створена відповідно до закону у будь-якій організаційно-правовій формі, у тому числі підприємство з іноземними інвестиціями, яка:

або є платником податків і зборів, встановлених цим Кодексом, крім єдиного податку;

або є платником єдиного податку за ставкою у розмірі 3 відсотки;

або є платником єдиного податку за ставкою у розмірі 5 відсотків і добровільно переходить у встановленому цим Кодексом порядку на сплату єдиного податку за ставкою у розмірі 3 відсотки;

б) фізична особа - підприємець, яка:

або є платником податків і зборів, встановлених цим Кодексом, крім єдиного податку;

або є платником єдиного податку за ставкою у розмірі 3 відсотки;

в) юридична особа, фізична особа, фізична особа - підприємець, яка ввозить товари на митну територію України;

г) представництво нерезидента, що не має статусу юридичної особи.

Для добровільної реєстрації платником податку необхідно, щоб особа відповідала таким критеріям: (1) провадила господарську діяльність; (2) виявила бажання зареєструватися платником ПДВ у порядку, визначеному статтею 183 Кодексу; (3) відповідає критеріям, визначеним статтею 182 Кодексу. Водночас на відміну від норм Закону України "Про податок на додану вартість", що передбачав можливість реєстрації щойно створених юридичних осіб, Кодекс в статті 182 надає можливість для добровільної реєстрації виключно особам, що здійснюють оподатковувані операції, але в обсягах, що є меншими за ті, що визначені в статті 181 ПК України.

2.2. Будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.

Особи, що підлягають обов'язковій реєстрації платниками ПДВ, визначені в статті 181 Кодексу.

2.3.Будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України.

Зазначена категорія осіб є особливою категорією платників ПДВ, оскільки для сплати ПДВ зазначеними особами не вимагається їх реєстрація в реєстрі платників ПДВ. Платником ПДВ в цьому випадку є особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, що підлягають оподаткуванню. При цьому зазначені особи сплачують податок під час митного оформлення відповідних товарів. Окремої уваги заслуговує термін "обсяг, що підлягає оподаткуванню".

Відповідно до частини першої статті 234 Митного кодексу України товари (за винятком підакцизних), що переміщуються (пересилаються) на адресу одного одержувача (юридичної або фізичної особи) в одній депеші від одного відправника у міжнародних поштових відправленнях, на адресу одного одержувача (юридичної або фізичної особи) протягом однієї доби у міжнародних експрес-відправленнях, якщо їх сумарна вартість не перевищує еквівалент 300 євро, не є об'єктом оподаткування митними платежами. При цьому під митними платежами, згідно із пунктом 27 частини першої статті 4 означеного Кодексу, розуміються мито, акцизний податок із ввезення на митну територію України підакцизних товарів (продукції) та податок на додану вартість із ввезених на митну територію України товарів (продукції).

Товари (за винятком підакцизних), що переміщуються (пересилаються) на адресу одного одержувача (юридичної або фізичної особи) в одній депеші від одного відправника у міжнародних поштових відправленнях, на адресу одного одержувача (юридичної або фізичної особи) протягом однієї доби у міжнародних експрес-відправленнях, якщо їх сумарна вартість перевищує еквівалент 300 євро, в силу частини другої статті 234 Митного кодексу України, оподатковуються податком на додану вартість відповідно до Податкового кодексу України.

Товари (крім підакцизних), що переміщуються (пересилаються) у міжнародних поштових або міжнародних експрес-відправленнях, у несупроводжуваному багажі, сумарна фактурна вартість яких перевищує еквівалент 300 євро, але не перевищує еквівалент 10000 євро, або переміщуються (пересилаються) без дотримання умов, передбачених Митним кодексом України, оподатковуються податком на додану вартість. Базою оподаткування для таких товарів є частина їх сумарної фактурної вартості, що перевищує еквівалент 300 євро.

Товари (крім підакцизних), сумарна фактурна вартість яких перевищує еквівалент 10000 євро, що пересилаються (переміщуються) на митну територію України в міжнародних поштових відправленнях, міжнародних експрес-відправленнях, у ручній поклажі, супроводжуваному та несупроводжуваному багажі, а також товари (крім підакцизних) незалежно від їх фактурної вартості, що переміщуються на митну територію України у вантажних відправленнях, оподатковуються податком на додану вартість.

Фактурна вартість товарів, що переміщуються (пересилаються) громадянами через митний кордон України, визначається в касових або товарних чеках, ярликах, інших документах роздрібної торгівлі, які містять відомості щодо вартості таких товарів. При цьому при визначенні фактурної вартості товарів, які переміщуються громадянами у несупроводжуваному багажі та вантажному відправленні, окрім вартості самих товарів, враховується вартість їх страхування та перевезення (фрахту) до моменту перетинання цими товарами митного кордону України.

Вартість товарів, які переміщуються (пересилаються) громадянами через митний кордон України, може визначатися митними органами самостійно на підставі ціни на ідентичні або подібні (аналогічні) товари у випадку наявності в митного органу доказів недостовірності заявленої фактурної вартості цих товарів.

Особисті речі, що переміщуються (пересилаються) громадянами через митний кордон України, відповідно до статті 369 Митного кодексу України не оподатковуються митними платежами, до складу яких включається і податок на додану вартість. Перелік товарів, які можуть бути віднесені до особистих речей громадян, визначений статтею 370 Митного кодексу України. Відповідно до цієї статті Митного кодексу України особистими речами вважаються: а) товари особистої гігієни та індивідуальні косметичні засоби у кількості, що забезпечує потреби однієї особи на період поїздки; б) одяг, білизна, взуття, що мають суто особистий характер, призначені виключно для власного користування і мають ознаки таких, що були у користуванні; в) особисті прикраси, у тому числі з дорогоцінних металів та каміння, що мають ознаки таких, що були в користуванні; г) індивідуальне письмове та канцелярське приладдя; ґ) один фотоапарат, одна кіно-, відеокамера разом з обґрунтованою кількістю фото-, відео-, кіноплівок та додаткового приладдя; д) один переносний проектор та аксесуари до нього разом з обґрунтованою кількістю діапозитивів та/або кіноплівок; е) бінокль; є) переносні музичні інструменти у кількості не більше двох штук; ж) один переносний звуковідтворювальний пристрій (у тому числі магнітофон, диктофон, програвач компакт-дисків тощо) з обґрунтованою кількістю плівок, платівок, дисків; з) один переносний радіоприймач; и) стільникові (мобільні) телефони у кількості не більше двох штук, пейджери; і) один переносний телевізор; ї) переносні персональні комп'ютери у кількості не більше двох штук і периферійне обладнання та приладдя до них; флеш-карти у кількості не більше трьох штук; й) одна переносна друкарська машина; к) калькулятори, електронні книжки у кількості не більше двох штук; л) індивідуальні вироби медичного призначення для забезпечення життєдіяльності людини та контролю за її станом з ознаками таких, що були в користуванні; м) звичайні та/або прогулянкові дитячі коляски у кількості, що відповідає кількості дітей, які перетинають кордон разом із громадянином, а у разі відсутності дітей - у кількості не більше однієї штуки; н) одна інвалідна коляска на кожного інваліда, який перетинає митний кордон України, а у разі відсутності такої особи - у кількості не більше однієї штуки; о) лікарські засоби, що переміщуються (пересилаються) через митний кордон України в порядку та обсягах, визначених Кабінетом Міністрів України; п) годинники у кількості не більше двох штук; р) 0,5 літра туалетної води та/або 100 грамів парфумів; с) спортивне спорядження (велосипед, вудка рибальська, комплект альпіністського спорядження, комплект спорядження для підводного плавання, комплект лиж, комплект тенісних ракеток, дошка для серфінгу, віндсерфінгу, комплект спорядження для гольфу, інше аналогічне спорядження, призначене для використання однією особою); т) спеціальне дитяче харчування для дітей, хворих на фенілкетонурію або інше захворювання, що потребує спеціального харчування, яке не виробляється (не реалізується) в Україні, що переміщується (пересилається) через митний кордон України в порядку та обсягах, визначених Кабінетом Міністрів України; у) інші товари, призначені для забезпечення повсякденних потреб громадянина, перелік і гранична кількість яких визначаються законами України.

Не оподатковуються податком на додану вартість (за умови, що особа, яка ввозить товари на митну територію України, в'їжджає в Україну не частіше одного разу протягом однієї доби) (стаття 374 Митного кодексу України):

товари (за винятком підакцизних), сумарна фактурна вартість яких не перевищує еквівалент 1000 євро, що ввозяться громадянами на митну територію України у ручній поклажі та/або у супроводжувальному багажі через пункти пропуску через державний кордон України, відкриті для повітряного сполучення;

товари (крім підакцизних), сумарна фактурна вартість яких не перевищує еквівалент 500 євро та сумарна вага яких не перевищує 50 кг, що ввозяться громадянами на митну територію України у ручній поклажі та/або у супроводжувальному багажі через інші, ніж відкриті для повітряного сполучення, пункти пропуску через державний кордон України.

У разі якщо товари в обсягах, що не перевищують обмежень, встановлених вище, ввозяться на митну територію України особою, яка в'їжджає в Україну частіше одного разу протягом однієї доби, такі товари оподатковуються податком на додану вартість за ставкою, визначеною ПК України.

У разі якщо зазначені вище товари підлягають державній реєстрації на території України, такі товари підлягають письмовому декларуванню в порядку, встановленому для громадян, з поданням документів, що видаються державними органами для здійснення митного контролю та митного оформлення таких товарів при переміщенні (пересиланні) їх через митний кордон України громадянами, та звільняються від оподаткування митними платежами.

Товари (крім підакцизних), що ввозяться громадянами у ручній поклажі та/або у супроводжуваному багажі, сумарна фактурна вартість та/або загальна вага яких перевищують обмеження, встановлені частиною першою статті 374 Митного кодексу України (див. вище), але загальна фактурна вартість яких не перевищує еквівалент 10000 євро, оподатковуються податком на додану вартість за ставкою, встановленою ПК України, в частині, що перевищує еквівалент 1000 євро (при ввезенні товарів на митну територію України через пункти пропуску через державний кордон України, відкриті для повітряного сполучення) та еквівалент 500 євро або вартість товарів, обчислена пропорційно до ваги, що перевищує 50 кг (при ввезенні через інші пункти пропуску через державний кордон України). Базою оподаткування таких товарів є частина їх сумарної фактурної вартості, що перевищує еквівалент 1000 євро (при ввезенні товарів на митну територію України через пункти пропуску через державний кордон України, відкриті для повітряного сполучення) та еквівалент 500 євро або вартість товарів, обчислена пропорційно до ваги, що перевищує 50 кг (при ввезенні через інші пункти пропуску через державний кордон України) (частина п'ята статті 374 Митного кодексу України).

Відповідно до частини шостої статті 374 Митного кодексу України, товари (крім підакцизних), сумарна фактурна вартість яких не перевищує еквівалент 300 євро, що переміщуються (пересилаються) на митну територію України на адресу одного одержувача в одній депеші від одного відправника у міжнародних поштових відправленнях, на адресу одного одержувача протягом однієї доби у міжнародних експрес-відправленнях, а також у несупроводжуваному багажі, не є об'єктами оподаткування митними платежами.

Митним кодексом України також передбачено (частина десята статті 374), що при ввезенні (пересиланні) на митну територію України громадянами звільняються від оподаткування митними платежами:

а) особисті речі;

б) культурні цінності за кодами 9701 10 00 00, 9701 90 00 00, 9702 00 00 00, 9703 00 00 00, 9704 00 00 00, 9705 00 00 00, 9706 00 00 00 згідно з УКТ ЗЕД, виготовлені 50 і більше років тому;

в) товари, призначені для забезпечення звичайних повсякденних потреб громадянина та початкового облаштування, що ввозяться (пересилаються) громадянами у зв'язку з переселенням на постійне місце проживання в Україну протягом шести місяців з дня видачі документа, що підтверджує право громадянина на постійне проживання в Україні, за умови документального підтвердження того, що до дня видачі цього документа громадянин проживав на території країни, з якої він прибув, не менше трьох років:

- товари, призначені для забезпечення звичайних повсякденних потреб громадянина та початкового облаштування (крім товарів, що класифікуються за товарною позицією 8802 або одним із кодів 8903 91 99 00, 8903 92 99 00, 8903 99 99 00 згідно з УКТ ЗЕД);

- транспортні засоби особистого користування, що класифікуються в одній із товарних позицій 8702, 8703, 8704 (загальною масою до 3,5 тонни), 8711 згідно з УКТ ЗЕД (у кількості однієї одиниці на кожного громадянина, який досяг 18-річного віку), за умови документального підтвердження того, що до дня видачі документа, що підтверджує право на постійне проживання в Україні, громадянин був власником (або співвласником) такого транспортного засобу не менше одного року, а транспортний засіб перебував за ним на постійному обліку (реєстрації) у відповідних реєстраційних органах країни постійного місця попереднього проживання громадянина не менше одного року, якщо даний транспортний засіб підлягає реєстрації в цій країні;

- товари, що класифікуються в товарній позиції 8716 згідно з УКТ ЗЕД (у кількості однієї одиниці на кожного повнолітнього громадянина), за умови одночасного ввезення з транспортними засобами особистого користування, що класифікуються в одній із товарних позицій 8702, 8703, 8704 (загальною масою до 3,5 тонни), 8711 згідно з УКТ ЗЕД.

г) товари, що належать громадянам і переміщуються транзитом через митну територію України;

ґ) товари, що входять до складу спадщини за законом, відкритої за межами України на користь резидента (у тому числі в кількості однієї одиниці за кожною товарною позицією 8702, 8703, 8704 (загальною масою до 3,5 тонни), 8711 згідно з УКТ ЗЕД), у разі підтвердження її складу органами, що вчиняють нотаріальні дії у країні її відкриття;

д) товари, одержані громадянами-резидентами у вигляді нагород і призів на міжнародних змаганнях, конкурсах за межами митної території України (у тому числі не більше одного товару за товарними позиціями 8702, 8703, 8704 (загальною масою до 3,5 тонни), 8711 згідно з УКТ ЗЕД), за умови документального підтвердження факту нагородження нотаріальними органами відповідної країни;

е) товари (включаючи транспортні засоби особистого користування), що були попередньо вивезені громадянами-резидентами за межі митної території України і зворотно ввозяться на митну територію України, за наявності відповідного підтвердження факту попереднього вивезення таких товарів;

є) транспортні засоби особистого користування, що тимчасово ввозяться на митну територію України громадянами-нерезидентами, а також пальне, що міститься у звичайних баках таких транспортних засобів, встановлених заводом-виробником;

ж) товари (крім транспортних засобів), які мають ознаки таких, що були у користуванні та призначені для власного облаштування житла і забезпечення життєдіяльності громадян, які перебували за кордоном у відрядженнях (на навчанні), за умови, що такі товари ввозяться (пересилаються) протягом шести місяців з дня повернення таких громадян в Україну після закінчення строку відрядження (навчання);

з) товари (крім транспортних засобів), які мають ознаки таких, що були у користуванні та призначені для власного облаштування житла і забезпечення життєдіяльності іноземних громадян, які за офіційним запрошенням прибувають у довготермінове відрядження в Україну, за умови, що такі товари ввозяться (пересилаються) безпосередньо таким громадянином в Україну на адресу свого тимчасового перебування протягом перших шести місяців його перебування в довготерміновому відрядженні в Україні під зобов'язання про їх зворотне вивезення;

і) товари, що класифікуються в одній із товарних позицій 8702, 8703, 8704 (загальною масою до 3,5 тонни), 8711 згідно з УКТ ЗЕД (у кількості однієї одиниці за кожною товарною позицією), що ввозяться працівниками дипломатичної служби, які перебували за кордоном у довготермінових відрядженнях або проходили дипломатичну службу строком не менше одного року та повертаються в Україну, за умови, що:

- працівник дипломатичної служби є власником цих товарів;

- товари були придбані працівником дипломатичної служби в межах строку відрядження або проходження дипломатичної служби, що підтверджується відповідним наказом Міністерства закордонних справ України;

- сукупна вартість товарів не перевищує 50 відсотків від суми, що виплачується працівнику дипломатичної служби у зв'язку з перебуванням у довготерміновому відрядженні або проходженням дипломатичної служби за кордоном та підтверджується документами в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Алкогольні напої та тютюнові вироби можуть ввозитися на митну територію України повнолітніми громадянами в ручній поклажі або супроводжувальному багажі без сплати митних платежів у таких кількостях із розрахунку на одну особу (стаття 376 Митного кодексу України):

а) 200 сигарет або 50 сигар чи 250 грамів тютюну, або ці вироби в наборі загальною вагою, що не перевищує 250 грамів;

б) 5 літрів пива, 2 літри вина, 1 літр міцних (із вмістом спирту більш як 22 %) алкогольних напоїв.

При цьому алкогольні напої та тютюнові вироби незалежно від їх кількості не звільняються від оподаткування митними платежами, якщо особа, яка ввозить їх на митну територію України, була відсутня в Україні менш ніж 24 години.

Товари за товарними позиціями 8701 - 8707, 8711, 8716 згідно з УКТ ЗЕД, які підлягають державній реєстрації, при ввезенні громадянами на митну територію України або надходженні на митну територію України на адресу громадян у несупроводжуваному багажі або вантажних відправленнях для вільного обігу, незалежно від їх вартості, також оподатковуються податком на додану вартість. Кузови (включаючи кабіни) для моторних транспортних засобів товарних позицій 8701 - 8705, що класифікуються в товарній позиції 8707, шасі з установленими двигунами для товарів товарних позицій 8701 - 8705, що класифікуються в товарній позиції 8706 згідно з УКТ ЗЕД, підлягають митному оформленню як зібрані транспортні засоби та оподатковуються також податком на додану вартість.

Іншим обов'язковим критерієм для віднесення особи до платників податку на додану вартість, в силу підпункту 3 пункту 180.1 статті 180 ПК України, є покладення на особу, що ввозить товари на митну територію України, відповідальності за сплату податків при переміщенні товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України.

До осіб, що ввозять товар на митну територію України, для цілей оподаткування законодавець прирівнює осіб, на яких покладається дотримання вимог митних режимів, які передбачають повне або часткове умовне звільнення від оподаткування, у разі порушення таких митних режимів, встановлених митним законодавством, а також осіб, які використовують, у тому числі при ввезенні товарів на митну територію України, податкову пільгу не за цільовим призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із цим Кодексом, а також будь-яких інших осіб, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено.

Мова йде про осіб, що ввезли товар на митну територію України у спеціальних митних режимах та/або скористалися податковою пільгою при ввезенні товарів на митну територію України та зобов'язані сплатити податок у зв'язку з порушенням відповідних правил.

Зауважимо, що норми підпункту 3 пункту 180.1 не застосовуються до операцій з ввезення на митну територію України фізичними особами (громадянами) чи суб'єктами підприємницької діяльності, які не є платниками податку, культурних цінностей, зазначених у пункті 197.7 статті 197 ПК України. До таких культурних цінностей, відповідно до пункту 197.7 статті 197 ПК України, належать виготовлені 50 і більше років тому: а) картини, малюнки та пастелі, повністю виконані вручну (за винятком малюнків товарної позиції 4906 УКТ ЗЕД та інших готових виробів, розмальованих або декорованих вручну); б) колажі та аналогічні декоративні зображення; в) оригінали гравюр, естампів та літографій; г) оригінали скульптур і статуеток з будь-якого матеріалу; ґ) марки поштові або гербові марки, знаки поштової оплати гашені, у тому числі першого дня гашення, поштовий папір (гербовий папір) та подібні предмети, використані або не використані (за винятком товарів товарної позиції 4907 УКТ ЗЕД); е) колекції та предмети колекціонування із зоології, ботаніки, мінералогії, анатомії, історії, археології, палеонтології, етнографії чи нумізматики; є) предмети антикваріату віком понад 100 років.

2.4.Особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи.

Для цілей оподаткування Кодекс встановлює особливі правила обліку та оподаткування спільної діяльності без створення юридичної особи. Дві чи більше особи, які здійснюють спільну діяльність без утворення юридичної особи, вважаються окремою особою у межах такої діяльності. Спільна діяльність без створення юридичної особи провадиться на підставі договору про спільну діяльність. Облік результатів спільної діяльності ведеться платником податку, уповноваженим на це іншими сторонами згідно з умовами договору, окремо від обліку господарських результатів такого платника податку.

Взяття на облік договору або угоди здійснюється шляхом додаткового взяття на облік управителя майна, учасника договору про спільну діяльність або угоди про розподіл продукції як платника податків, відповідального за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору або угоди.

Заяву про взяття на облік такий платник податків зобов'язаний подати протягом 10 календарних днів після реєстрації договору або угоди або після набрання ним чинності, якщо відповідно до законодавства реєстрація договору не проводиться.

Порядок податкового обліку та звітності про результати спільної діяльності встановлюється центральним органом державної податкової служби.

Згідно абзацу другого п. 64.6 статті 64 в органах державної податкової служби не обліковуються договори про спільну діяльність, на які не поширюються особливості податкового обліку та оподаткування спільної діяльності, визначені цим Кодексом. Кожен учасник таких договорів перебуває на обліку в органах державної податкової служби та виконує обов'язки платника податків самостійно. Водночас Кодекс не вказує, які саме договори про спільну діяльність мають на увазі. В будь-якому випадку обліку та реєстрації підлягають всі договори про спільну діяльність без створення юридичної особи у сфері господарювання.

2.5. Особа - управитель майна, яка веде окремий податковий облік з податку на додану вартість щодо господарських операцій, пов'язаних з використанням майна, що отримане в управління за договорами управління майном.

Згідно п. 153.13 Кодексу управителем майна є платник податку, який отримав майно на підставі договору управління.

Проте підпункт 5 пункту 180.1 статті 180 ПК України не поширюється на управителів майна, які здійснюють управління активами інститутів спільного інвестування. Під інститутами спільного інвестування, відповідно до підпункту 14.1.86 пункту 14.1 статті 14 ПК України, розуміються інвестиційні фонди та взаємні фонди інвестиційних компаній, корпоративні інвестиційні фонди та пайові інвестиційні фонди, створені відповідно до законодавства.

Інвестиційний фонд, відповідно до Положення про інвестиційні фонди та інвестиційні компанії, затвердженого Указом Президента України від 19 лютого 1994 року N 55/94 (зі змінами), - це юридична особа, заснована у формі закритого акціонерного товариства з урахуванням вимог, встановлених цим положенням, що здійснює виключну діяльність у галузі спільного інвестування. Взаємний фонд інвестиційної компанії, згідно з цим же Положенням, - це філіал, який від імені інвестиційної компанії здійснює спільне інвестування.

Відповідно до Закону України "Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди)" під корпоративним інвестиційним фондом розуміється інститут спільного інвестування, який створюється у формі відкритого акціонерного товариства і провадить виключно діяльність із спільного інвестування (стаття 7). Пайовий інвестиційний фонд - це активи, що належать інвесторам на праві спільної часткової власності, перебувають в управлінні компанії з управління активами та обліковуються останньою окремо від результатів її господарської діяльності (стаття 22 означеного вище Закону).

Приписи підпункту 5 пункту 180.1 статті 180 ПК України, окрім управителів майна, які здійснюють управління активами інститутів спільного інвестування, не поширюються також на управителів майна, які здійснюють управління активами фондів банківського управління, фондів фінансування будівництва та фондів операцій з нерухомістю, які створені відповідно до закону.

Фонд банківського управління, згідно із підпунктом 14.1.259 пункту 14.1 статті 14 ПК України, - це кошти учасників фондів банківського управління та інші активи, що перебувають у договірному управління уповноваженого банку відповідно до закону.

Фонд фінансування будівництва - кошти, передані управителю ФФБ в управління, які використані чи будуть використані управителем у майбутньому на умовах правил фонду та договорів про участь в ФФБ (стаття 2 Закону України "Про фінансово-кредитні механізми і управління майном при будівництві житла та операціях з нерухомістю"). Згідно з цим же Законом (стаття 2) фонд операцій з нерухомістю - кошти, отримані управителем ФОН в управління, а також нерухомість і інше майно, майнові права та доходи, набуті від управління цими коштами, в тому числі майнові права та права вимоги, набуті за договорами про участь у фонді фінансування будівництва.

2.6.Особа, що проводить операції з постачання конфіскованого майна, знахідок, скарбів, майна, визнаного безхазяйним, майна, за яким не звернувся власник до кінця строку зберігання, та майна, що за правом успадкування чи на інших законних підставах переходить у власність держави (у тому числі майна, визначеного у статті 243 Митного кодексу України), незалежно від того, чи досягає вона загальної суми операцій із постачання товарів/послуг, визначеної пунктом 181.1 статті 181 цього Кодексу, а також незалежно від того, який режим оподаткування використовує така особа згідно із законодавством.

Критерієм для визначення особи як платника податку за підпунктом 6 пункту 180.1 Кодексу є вид діяльності особи платника незалежно від обсягів такої діяльності. При цьому на момент провадження зазначеної діяльності особа вже повинна бути зареєстрована платником податку. З огляду на зазначене, доказом заняття відповідним видом діяльності є зазначення її як основного виду діяльності в Єдиному державному реєстрі підприємств і організацій України, що повинно підтверджуватись відповідною довідкою.

2.7. Особа, що уповноважена вносити податок з об'єктів оподаткування, що виникають внаслідок поставки послуг підприємствами залізничного транспорту з їх основної діяльності, що перебувають у підпорядкуванні платника податку в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Згідно постанови Кабінету Міністрів від 02.03.2011 N 187 "Про затвердження Порядку внесення уповноваженими особами до бюджету податку на додану вартість з об'єктів оподаткування, що виникають у зв'язку з постачанням підприємствами залізничного транспорту послуг з їх основної діяльності" такими особами є підприємства залізничного транспорту.

3. Згідно п. п. 180.2, 180.3 коментованої статті особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

Порядок виконання обов'язку резидента зі сплати податку за нерезидента визначений статтею 208 Кодексу. В цьому випадку резидент виступає в якості податкового агента, правовий статус якого визначений статтею 15 Кодексу. В цьому контексті п. 180.3 є тавтологією по відношенню до п. 18.2 статті 18.

Місце постачання послуг визначається за правилами, встановленими в статті 186 Кодексу.

4. Положення статті 180 ПК України не поширюються на осіб-нерезидентів, які надають послуги з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об'єкта "Укриття" на екологічно безпечну систему, фінансування яких здійснюється за рахунок коштів міжнародної технічної допомоги, що надається на безоплатній та безповоротній основі, відповідно до угод, визначених пунктом 180.4 ПК України. До таких угод належать: а) Рамкова угода між Україною та Європейським банком реконструкції та розвитку стосовно діяльності Чорнобильського фонду "Укриття" в Україні від 20.11.97 р., яка була ратифікована Законом України від 04.02.98 р., та б) Угода про грант (Проект ядерної безпеки Чорнобильської АЕС) між Європейським банком реконструкції та розвитку як Розпорядником коштів, наданих згідно з Грантом з Рахунку ядерної безпеки, Урядом України та Чорнобильською атомною електростанцією від 12.11.96 р., яка була ратифікована Законом України від 18.03.97 р.