Податковий кодекс України (ПКУ). Науково-практичний коментар.

120.1. Неподання або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов'язаними нараховувати та сплачувати податки, збори податкових декларацій (розрахунків), -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке порушення, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

120.1.1. Виключено. 

120.2. Невиконання платником податків вимог, передбачених абзацом другим пункту 50.1 статті 50 цього Кодексу, щодо умов самостійного внесення змін до податкової звітності -

тягне за собою накладення штрафу у розмірі 5 відсотків від суми самостійно нарахованого заниження податкового зобов'язання (недоплати).

При самостійному донарахуванні суми податкових зобов'язань інші штрафи, передбачені цією главою Кодексу, не застосовуються.

Коментар:

1. Ця стаття Кодексу покликана забезпечити своєчасність подання, повноту та достовірність податкової звітності та виконання вимог щодо внесення змін до податкової звітності платниками податків.

2. Податкова декларація, розрахунок (далі - податкова декларація) - це документ, що подається платником податків (у тому числі у випадках, визначених цим Кодексом, відокремленим підрозділом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов'язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку. Правопорушення, передбачене пунктом 120.1, полягає в бездіяльності - неподанні або дії - несвоєчасному поданні податкових декларацій (розрахунків). Вимоги щодо змісту податкових декларацій, їх змісту, порядку та строків їх подання визначаються статтями 46, 48 та 49 Податкового кодексу України.

Суб'єктами цього правопорушення є платники податків: юридичні особи, постійні представництва нерезидентів, які відповідно до цього Кодексу визначені платниками податків, а також їх посадові особи; фізичні особи - платники податків та їх законні чи уповноважені представники у випадках, передбачених законом; податкові агенти. Відповідальність за порушення податкового законодавства відокремленим підрозділом юридичної особи несе юридична особа, до складу якої він входить (п. 47.1 ПКУ).

Характерною особливістю цього правопорушення є те, що його склад не охоплює випадків, неподання платником податків - фізичною особою декларації чи включення до неї перекручених (недостовірних) даних про суми одержаних доходів, понесених витрат та якщо такі дії платника призвели до заниження суми оподатковуваного доходу, відповідальність за які передбачена підпунктом 120.1.1. Таким чином відповідальність платника податку - фізичної особи за загальної нормою пункту 120.1 буде наставати лише у випадках несвоєчасного подання податкових декларацій чи такого включення до неї перекручених (недостовірних) даних про суми одержаних доходів, понесених витрат та якщо такі дії платника не призвели до заниження суми оподатковуваного доходу.

3. Частина друга пункту 120.1 ПКУ визначає кваліфікований склад правопорушення, передбаченого частиною першою цього пункту. Такою кваліфікуючою ознакою є вчинення тих самих дій, протягом року особою, до якої були застосовані штрафи за таке порушення. Штраф за вчинення правопорушення з таким кваліфікованим складом встановлений в подвійному розмірі.

4. Підпункт 121.1.1 цього пункту визначає спеціальну відповідальність платників податків - фізичних осіб за неподання ними декларацій чи включення до них перекручених (недостовірних) даних про суми одержаних доходів, понесених витрат та якщо такі дії платників призвели до заниження суми оподатковуваного доходу. Склад цього правопорушення передбачає певні матеріальні наслідки правопорушення - заниження суми податків. Навряд чи це можна назвати визначенням матеріальної школи в традиційному розумінні. Однак, і заперечувати проти цього важко, адже таке заниження, в свою чергу, може призвести до заниження суми податків. Отже, склад цього правопорушення є кваліфікованим, його вчинення має певні матеріалізовані наслідки, таким чином воно є більш тяжким, порівняно із правопорушенням, визначеним п. 120.1.

Розмежування податкової відповідальності фізичних осіб за пп. 120.1 та 120.1.1 є недостатньо обґрунтованим. Можна припустити, що законодавець намагався виключити їх із кола суб'єктів правопорушення за нормою п. 120.1, і залишити їх в якості суб'єктів більш тяжкого правопорушення, однак склад правопорушення в п. 120.1 сформульований таким чином, що не дозволяє цього зробити. Ще більш суперечливим вбачається і той факт, що інші платники податків не відповідають окремо, в більшому розмірі за кваліфіковане і більш тяжке правопорушення, передбачене п. 120.1.1 Кодексу.

Оскільки це правопорушення не полягає лише у формальному порушенні норм права, і визначення розміру штрафу за його вчинення прив'язується до певних сум. Він визначається в розмірі 25 відсотків від різниці між заниженою сумою податкового зобов'язання і сумою, визначеною податковим органом.

5. Порядок внесення змін до податкової звітності визначається статтею 50 ПКУ. Ця стаття Кодексу дозволяє платнику податків самостійно виявити помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Кодексу, та, в разі їх виявлення, зобов'язує надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку або включити ці суми до звітності за наступні періоди.

Відповідальність за невиконання платником податків вимог, передбачених абзацом другим пункту 50.1 статті 50 цього Кодексу, щодо умов самостійного внесення змін до податкової звітності передбачається п. 120.2 Кодексу.

Формулювання цього пункту Кодексу ще раз доводить, що метод визначення (обрахунку) абзаців в статтях Кодексу потребує обґрунтування або додаткового роз'яснення. Адже абзац 2 цього пункту не встановлює жодного обов'язку, а лише право не подавати окремо уточнений розрахунок. Обов'язок відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми; або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми встановлюється абзацом 3 цього пункту. З цього можна зробити висновок, що законодавець або прикро помилився, або вирішив відійти від загальноприйнятих правил законотворчості і рахувати абзаци починаючи від наступного за абзацом, позначеним певним номером пункту чи підпункту.

Об'єктивна сторона правопорушення полягає в бездіяльності - ненадісланні уточнюючого розрахунку або невключенні виявлених сум до податкової звітності за наступні періоди, а також несплаті штрафів, передбачених п. 50.1. Такі помилки мають бути виявлені до початку податковим органом перевірки. Складним для притягнення особи до відповідальності за цим пунктом вбачається доведення факту виявлення помилок та обрахування сум штрафу, оскільки він встановлюється у розмірі 5 відсотків від суми самостійно нарахованого заниження податкового зобов'язання (недоплати). Таким чином, податковому органу треба встановити, по-перше, факт виявлення платником помилок, по-друге, факт самостійного донарахування, і, по-третє, суму, яку платник сам собі донарахував. Очевидно, що встановити ці факти із певною мірою достовірності можна лише використовуючи подані платником документи податкової звітності, передбачені п. 50.1. Однак, якщо платник податку подав ці документи, то він не може бути притягнутий до відповідальності за цією статтею Кодексу.

Розв'язанню цієї проблеми може послужити норма п. 120.2, в якій визначається, що при самостійному донарахуванні суми податкових зобов'язань інші штрафи, передбачені цією главою Кодексу, не застосовуються. Отже, очевидно, стягнення за коментоване правопорушення має використовуватись в якості альтернативи для "сумлінних" платників податку, яким вигідніше буде піти на самостійне донарахування і сплатити цей штраф, ніж сплачувати інші штрафи, передбачені Главою 11 Кодексу.