Податковий кодекс України (ПКУ). Науково-практичний коментар.

281.1. Від сплати податку звільняються:

281.1.1. інваліди першої і другої групи;

281.1.2. фізичні особи, які виховують трьох і більше дітей віком до 18 років;

281.1.3. пенсіонери (за віком);

281.1.4. ветерани війни та особи, на яких поширюється дія Закону України "Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту";

281.1.5. фізичні особи, визнані законом особами, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи.

281.2. Звільнення від сплати податку за земельні ділянки, передбачене для відповідної категорії фізичних осіб пунктом 281.1 цієї статті, поширюється на одну земельну ділянку за кожним видом використання у межах граничних норм:

281.2.1. для ведення особистого селянського господарства - у розмірі не більш як 2 гектари;

281.2.2. для будівництва та обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка): у селах - не більш як 0,25 гектара, в селищах - не більш як 0,15 гектара, в містах - не більш як 0,10 гектара;

281.2.3. для індивідуального дачного будівництва - не більш як 0,10 гектара;

281.2.4. для будівництва індивідуальних гаражів - не більш як 0,01 гектара;

281.2.5. для ведення садівництва - не більш як 0,12 гектара.

281.3. Від сплати податку звільняються на період дії фіксованого сільськогосподарського податку власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі за умови передачі земельних ділянок та земельних часток (паїв) в оренду платнику фіксованого сільськогосподарського податку.

Коментар:

За змістом даної статті потребують уточнення легального змісту окремі категорії, які в ній вживаються.

Інвалідами першої та другої груп відповідно визнаються особи, які підпадають під критерії, визначені ст. ст. 2, 3 ЗУ "Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні" шляхом експертного обстеження в органах медико-соціальної експертизи відповідно до затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 3 грудня 2009 р. N 1317 Положення про медико-соціальну експертизу та Положення про порядок, умови та критерії встановлення інвалідності.

Фізичні особи, визнані законом особами, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, набувають відповідного статусу згідно із нормами р. II ЗУ "Про статус і соціальний захист громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи".

Правила звільнення від сплати податку передбачають, що особа має право на пільгу по сплаті податку щодо наявних в неї земельних ділянок кожного з перелічених видів використання по одному разу (у сукупності може бути до 5-ти ділянок).

Закон не дозволяє однозначно з'ясувати, чи поширюється пільга на земельні ділянки більшої площі (в межах наведених граничних норм), чи не підлягає застосуванню щодо таких земельних ділянок взагалі. Проте, застосовуючи принцип п. 56.21 ст. 56 ПКУ: "... у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків". Іншими словами - пільга маєпоширюватися і на земельні ділянки більшої площі (в межах наведених граничних норм для пільгового оподаткування) зі сплатою земельного податку з решти площі за загальними правилами щодо відповідної категорії земель.

З'ясування цільового призначення земельної ділянки здійснюється відповідно до даних державного земельного кадастру та правопосвідчуючого документа. З огляду на нещодавні зміни ст. 20 ЗКУ, застосування коментованої статті по відношенню до земель для будівництва та обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд та для будівництва індивідуальних гаражів може бути ускладнене, оскільки такі ділянки віднесено до однієї категорії земель - земель житлової та громадської забудови (ст. 19 ЗКУ). Ч. 5 ст. 20 ЗКУ передбачає, що "... види використання земельної ділянки в межах певної категорії земель (крім земель сільськогосподарського призначення та земель оборони) визначаються її власником або користувачем самостійно.".

Слід також зазначити, що пільги щодо сплати земельного податку передбачені не лише ПКУ, а й іншими законодавчими актами: ч. 2 ст. 14 ЗУ "Про Збройні Сили України", ч. 5 ст. 5 ЗУ "Про державну підтримку засобів масової інформації та соціальний захист журналістів", п. "в" ч. 1 ст. 205 ЗКУ. Оскільки ПКУ прийнятий пізніше від зазначених актів, вважаємо, що пільги, які у ньому не передбачені, надаватися не повинні.

Водночас, помилковою є позиція податкових органів, за якою пільги, передбачені іншими законодавчими актами, окрім "законів про оподаткування" (після прийняття ПКУ, очевидно, буде використовуватися формула "окрім ПКУ") надаватися не повинні¹. Хоча у п. 7.3 ст. 7 ПКУ (аналогічно діючим раніше положенням ст. 1 ЗУ "Про систему оподаткування") є вказівка на те, що "будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу, та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства", дане положення не може перешкодити Верховній Раді України приймати закони з питань оподаткування, не включаючи їх до ПКУ, оскільки така можливість випливає із Конституції України (ст. 92 та ін.). Тому в подальшому не виключене встановлення у законодавстві пільг зі сплати земельного податку, що в ПКУ не передбачені (хоча з техніко-юридичної точки зору це, звичайно, явище негативне).

____________
¹ Див., наприклад, Податкове роз'яснення щодо сплати земельного податку державними підприємствами зв'язку, які займаються розповсюдженням друкованої продукції, теле- і радіопрограм, затверджене наказом ДПА України від 05.02.2002 N 55 // Вісник податкової служби України. - 2002. - N 6. - Лютий; Податкове роз'яснення про порядок оподаткування земельних ділянок, наданих для Збройних Сил України та інших військових формувань, створених відповідно до законодавства України, затверджене наказом Державної податкової адміністрації України від 12.03.2002 N 102 // Налоговый, банковский, таможенный Консультант. - 2002. - N 11. - 18 марта.

Дискусійність питання про правову природу права на земельну частку (пай) у землях, що були передані у колективну власність сільськогосподарських підприємств, детально розкривається у коментарі до ст. 270 ПКУ.

Існування відносин оренди земельних часток (паїв) не в останню чергу зумовлене двозначністю правового регулювання відносин щодо земельної частки (паю).

Так, Указом президента України "Про невідкладні заходи щодо прискорення реформування аграрного сектора економіки" від 03.12.99 N 1529 було передбачено (пп. "а" ст. 1) "запровадження обов'язкового укладання договорів оренди земельної частки (паю) з виплатою орендної плати у натуральній або грошовій формах".

Зазначимо, що укладення договорів "оренди" земельних часток (паїв) первісно не могло бути підставою виникнення права на використання землі. Такі договори "оренди" формально могли застосовуватися в одному єдиному випадку: коли "орендарі" були суб'єктами права колективної власності на землю, що виникло в них на підставі положень ЗКУ в редакції 1992 р. У такому випадку "оренда" фактично передбачала стимулювання суб'єкта права на земельну частку (пай) до того, щоб він утримувався від реалізації свого права на виділення земельної частки (паю) в натурі. Суб'єкт же права колективної власності продовжував використовувати земельну ділянку, що й так належала йому на праві власності. Договір "оренди" в описаній ситуації не давав підстав для користування земельною ділянкою, він лише сприяв збереженню існуючих прав господарства.

Між тим, у багатьох випадках договори "оренди" земельних часток (паїв) укладалися для того, щоб опосередкувати відносини "звичайної" оренди. Зважаючи на масовість даного явища, із викладенням ЗУ "Про оренду землі" у новій редакції у 2003 р. законодавець почав розглядати договори "оренди" земельних часток (паїв) як законні та навіть спробував надати їм певної стабільності (абз. 1 п. 8 розд. X ЗКУ).