Податковий кодекс України (ПКУ). Науково-практичний коментар.

118.1. Неподання банками або іншими фінансовими установами відповідним органам державної податкової служби в установлений статтею 69 цього Кодексу строк повідомлення про відкриття або закриття рахунків платників податків -

тягне за собою накладення штрафу у розмірі 340 гривень за кожний випадок неподання або затримки.

118.2. Здійснення видаткових операцій за рахунком платника податків до отримання повідомлення відповідного органу державної податкової служби про взяття рахунку на облік в органах державної податкової служби -

тягне за собою накладення штрафу на банк або іншу фінансову установу в розмірі 10 відсотків суми усіх операцій за весь період до отримання такого повідомлення, здійснених з використанням таких рахунків (крім операцій з перерахування коштів до бюджетів або державних цільових фондів), але не менш як 850 гривень.

118.3. Неповідомлення фізичними особами - підприємцями та особами, що проводять незалежну професійну діяльність, про свій статус банку або іншій фінансовій установі при відкритті рахунку -

тягне за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень за кожний випадок неповідомлення.

Коментар:

1. З метою посилення податкового контролю статтею 69 Кодексу визначено обов'язок банків та інших фінансових установ відкривати поточні та інші рахунки певним платникам податків лише за наявності документів, виданих органами державної податкової служби, що підтверджують взяття їх на облік у таких органах. Крім того, відповідно до п. 69.2 банки та інші фінансові установи зобов'язані надіслати повідомлення про відкриття або закриття рахунка платника податків - юридичної особи, у тому числі відкритого через його відокремлені підрозділи, чи самозайнятої фізичної особи, чи власного кореспондентського рахунка банку до органу державної податкової служби, в якому обліковується платник податків, протягом трьох робочих днів з дня відкриття/закриття рахунка (включаючи день відкриття/закриття). Невиконання цього обов'язку банками і являє собою склад правопорушення відповідно п. 118.1 Кодексу.

Об'єктивна сторона цього правопорушення полягає в бездіяльності - неповідомленні або неправомірній дії - затримці повідомлення (повідомленні поза межами встановленого строку). Кодекс встановлює і строк в три робочі дні для виконання цього обов'язку. При цьому, кожний випадок такого неповідомлення або затримки повідомлення щодо кожного рахунку кожного платника податку становить окремий факт правопорушення, і є підставою для окремого застосування стягнення за цим пунктом.

Необхідно зауважити, що зазначений обов'язок банків та фінансових установ не стосується рахунків фізичних осіб, за виключенням самозайнятих осіб.

Суб'єктами цього правопорушення можуть бути банки відповідно до Закону України "Про банки і банківську діяльність" та фінансові установи згідно з Законом України "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг".

Виключення щодо застосування відповідальності за цим пунктом, встановлено абзацом 2 п. 69.6. У разі неповідомлення фізичними особами - підприємцями та особами, які провадять незалежну професійну діяльність, банків та інших фінансових установ про свій статус, банки та інші фінансові установи не несуть відповідальності за невиконання норм статті 69, якщо такими фінансовими установами було перевірено та на момент відкриття рахунка встановлено відсутність реєстрації фізичної особи підприємцем чи особою, яка має право на здійснення незалежної професійної діяльності, за даними, що відкрито оприлюднюються із державних, єдиних або інших реєстрів про реєстрацію таких осіб.

За вчинення правопорушення, передбаченого п. 118.1 Кодексу до правопорушника буде застосований штраф в розмірі 340 гривень за кожний випадок неподання або затримки.

2. Пункт 118.2 ПКУ встановлює відповідальність за правопорушення, яке відрізняється від визначеного попереднім пунктом об'єктивною стороною. Вона полягає в здійсненні видаткових операцій за рахунком платника податків до отримання повідомлення відповідного органу державної податкової служби про взяття рахунку на облік в органах державної податкової служби.

Обов'язок державної податкової служби направити фінансовій установі (банку) повідомлення про взяття на облік або відмову у взятті на облік рахунка протягом трьох робочих днів з дня отримання повідомлення від них про відкриття рахунка визначено п. 69.3 ПКУ. При цьому, почати здійснення видаткових операцій за рахунком платника податків, визначеного пунктом 69.1 (крім банку), ПКУ дозволяє з дати отримання банком або іншою фінансовою установою повідомлення органу державної податкової служби про взяття рахунка на облік (п. 69.4). Очевидно, що це правопорушення може бути вчинено у формі протиправної дії - здійснення видаткових операцій.

Виключення щодо застосування відповідальності, передбаченої цим пунктом, також встановлено абзацом 2 п. 69.6 Кодексу (див. п. 2 коментаря).

Штраф за вчинення зазначеного правопорушення обраховується своєрідно - в розмірі 10 відсотків суми всіх операцій за весь період до отримання такого повідомлення, здійснених з використанням таких рахунків (крім операцій з перерахування коштів до бюджетів або державних цільових фондів), але не менш як 850 гривень. При цьому необхідно зауважити, що ПКУ не забороняє здійснювати прибуткові операції по рахунку до отримання повідомлення від державної податкової служби. Однак, базою для обрахування штрафу є сума всіх, а не тільки видаткових операцій. Отже, відповідно до коментованих норм, до бази обрахування штрафу включаються суми на тільки неправомірних, але й правомірних операцій, що не викликає подиву, враховуючи загальну спрямованість та певні особливості Податкового кодексу.

3. Пункт 118.3 встановлює відповідальність фізичних осіб - підприємців та осіб, що проводять незалежну професійну діяльність за неповідомлення при відкритті рахунку банку або іншої фінансової установи про свій статус. Запровадження відповідальності за таке правопорушення є зрозумілим, враховуючи яскраво виражений фіскальний характер податкового законодавства. Адже фізична особа на відміну від юридичної може мати різний правовий статус в різних правовідносинах. Отже, і рахунки фізичній особі можуть бути відкриті різні: як підприємцю, як фізичний особі, як працівнику - "зарплатний". З метою посилення контролю за рухом коштів по цих рахунках, з одного боку, запроваджено обов'язок фізичних осіб - підприємців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, повідомляти про свій статус банки та інші фінансові установи, в яких такі особи відкривають рахунки. З іншого, абзацом 2 п. 69.6 непрямо встановлений обов'язок банків та інших фінансових установ перевіряти таку інформацію.

Відповідно до банківського законодавства фізичні особи - підприємці мають право відкривати рахунки як для забезпечення своєї господарської діяльності (як фізичні особи - підприємці), так і в якості фізичної особи для власних потреб¹. При цьому на випадки відкриття рахунків таким особам для власних потреб вимоги статті 69 не мають розповсюджуватись. А отже відповідальність, встановлена статтею 118 ПКУ не має застосовуватись. Такий підхід при тлумаченні податкового законодавства поділяє і Національний банк України, який в своєму роз'ясненні щодо порядку відкриття рахунків фізичним особам від 22.02.2011 N 25-111/418-2794, зокрема, зазначає, що особи, визначені пунктом 14.1.226 статті 14 Податкового кодексу України, відкривають поточні та вкладні (депозитні) рахунки для проведення операцій, пов'язаних із здійсненням їх професійної діяльності, у порядку, встановленому главами 3 та 9 Інструкції для фізичних осіб - підприємців, а для власних потреб - у порядку, визначеному главами 6 та 10 Інструкції для фізичних осіб. Це роз'яснення безпосередньо стосується осіб, що здійснюють незалежну професійну діяльність, разом із тим, демонструє загальних підхід НБУ щодо врегулювання цього питання, та через певні "особливості формулювань", наприклад, "особи, які здійснюють інші види діяльності, визначені пунктом 14.1.226 статті 14 Податкового кодексу України", що охоплює і фізичних осіб - підприємців, може бути використано і для випадків відкриття останніми рахунків для власних потреб. Однак, і у випадку відкриття рахунку фізичній особі - підприємцю як фізичній особі для власних потреб, банки мають виконати вимоги статті 69, принаймні, щоб уникнути відповідальності за пп. 118.1 та 118.2 цієї статті.

____________
¹ Див. напр. п. 1.3 Інструкції про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 12.11.2003 N 492.

Разом із тим, з нашої точки зору, норма п. 118.3 щодо обов'язковості подання фізичними особами, які є підприємцями, інформації фінансовим установам про свій статус у випадку відкриття рахунків для власних потреб потребує на додаткове офіційне тлумачення або роз'яснення уповноваженими державними органами.

Суб'єктом цього правопорушення є платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність. Незалежна професійна діяльність п. 14.1.226 визначається як участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Кожний випадок неповідомлення відповідно до п. 118.3 ПКУ тягне за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень.